Come noto, l’art 180, commi 3 e 4 del D.L. n. 34/2020, convertito con modificazioni dalla legge n. 77/2020, c.d. decreto Rilancio, introducendo un nuovo comma 1-bis all’art. 4 del D.Lgs. n. 23/2011, attribuisce la qualifica di responsabile del pagamento dell’imposta di soggiorno – o del contributo di soggiorno previsto per Roma capitale – al gestore della struttura ricettiva con diritto di rivalsa sui soggetti passivi. Sia nel caso delle strutture ricettive, sia nel caso delle locazioni brevi, la novella normativa pone in capo a tale soggetto responsabile la presentazione della dichiarazione. Tale dichiarazione deve essere presentata cumulativamente ed esclusivamente in via telematica entro il 30 giugno dell’anno successivo a quello in cui si è verificato il presupposto impositivo. È prevista anche una disciplina sanzionatoria, sia in caso di omessa o infedele presentazione della dichiarazione da parte del responsabile (si applica la sanzione amministrativa pecuniaria del pagamento dal 100 al 200 per cento dell’importo dovuto), sia in caso di omesso, ritardato o parziale versamento dell’imposta di soggiorno e del contributo di soggiorno, laddove si applica la sanzione amministrativa pecuniaria ai sensi dell’articolo 13 del D.Lgs. n. 471/1997. Il legislatore ha, dunque, trasformato obblighi e attribuzioni del gestore che, in relazione al medesimo tributo, è gravato oggi di oneri completamente diversi. Nella previgente disciplina, il gestore assumeva la qualifica di agente contabile con obbligo di rendicontazione, incaricato del pubblico servizio di riscossione della tassa di soggiorno e versamento nelle casse comunali, anche in assenza di preventivo specifico incarico da parte della pubblica amministrazione (in genere attraverso regolamento comunale). Nella nuova veste, il gestore assume la figura di sostituto di imposta, responsabile del pagamento dell’imposta e del contributo di soggiorno con diritto di rivalsa sul fruitore del servizio. In sostanza, il gestore, destinatario dell’obbligo tributario, deve versare il tributo a prescindere dal pagamento da parte degli ospiti della struttura ricettiva, sui quali può esercitare diritto di rivalsa secondo modalità tipiche della figura del responsabile d’imposta di cui all’art. 64 TUIR e in particolare del suo comma 3 (“chi in forza di disposizioni di legge è obbligato al pagamento dell’imposta insieme con altri, per fatti o situazioni esclusivamente riferibili a questi, ha diritto di rivalsa”).
Risulta differente, altresì, il quadro sanzionatorio, in quanto l’omesso, parziale o ritardato versamento dell’imposta di soggiorno da parte del gestore determina, ora, la concretizzazione di un illecito amministrativo e non anche la grave ipotesi di illecito penale del peculato d’uso (art. 314 c.p.).
Sul punto, la Corte di cassazione, con sentenza n. 30227/2020 ha evidenziato che la trasformazione della qualifica soggettiva del gestore e della condotta di omesso versamento dell’imposta, da reato penale a violazione amministrativa, si è prodotta solo per il futuro, ovvero dalla data di entrata in vigore del decreto. È, pertanto, escluso in radice che possa ulteriormente configurarsi il delitto di peculato, posto che il denaro ancora non versato a titolo d’imposta per definizione non costituisce denaro altrui.
La Corte, ricostruendo il quadro normativo, come sopra richiamato, ribadisce la rilevanza penale a titolo di peculato delle condotte commesse in epoca anteriore alla novatio legis di cui all’art. 180, comma 4 del D.L. n. 34/2020 convertito nella legge n. 77/2020. Tuttavia, ha escluso che la modifica del quadro di riferimento normativo di natura extra penale che regola il versamento dell’imposta di soggiorno abbia comportato un fenomeno di abolitio criminis, poiché tale effetto si determina solo quando la modifica abbia riguardato norme realmente integratrici della legge penale, come quelle di riempimento di norme penali in bianco o le norme definitorie, ma non anche le norme richiamate da elementi normativi della fattispecie penale, nessuna di tali tra loro differenti situazioni essendosi, peraltro, determinata nella vicenda normativa in esame.
